Агентский договор с иностранной компанией


Для расширения территории представленности своей продукции торговые и производственные компании нередко используют агентский договор.

На практике возникают вопросы не только в связи распределением прав и обязанностей сторон по договору, определением размера вознаграждения, но и такие, не связанные с предпринимательским характером отношений сторон вопросы как деловая цель выбора агентской модели взаимоотношений, особенности налогообложения и документальное подтверждение отношений. Именно в них мы и попробуем разобраться.

В соответствии со ст.1005 ГК РФ  по агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала.

В случае, если агент действует от своего имени, к отношениям применяются правила о договоре комиссии.  Агент самостоятельно, от своего имени, ведет переговоры, заключает договоры с третьими лицами. При этом из содержания этих договоров может не следовать, что он действует как агент.


Если же агент действует от имени принципала, то к отношениям применяются правила о договоре поручения. В этом случае агент действует по доверенности.

Исходя из формулировки ст.1005 ГК РФ возникают вопросы к определению понятия «за счет принципала». Означает ли это, что все расходы, понесенные агентом, подлежат в обязательном порядке отражению в отчете агента и компенсации со стороны принципала (сверх агентского вознаграждения)?

Полагаем, что ответ кроется в принципе свободы договора, а также в целях заключения договора в каждом случае.

Прежде всего, формулировка ГК РФ о совершении сделок в рамках агентского договора «за счет комитента» означает, что принципал предоставляет собственное имущество для реализации. Поэтому предпринимательский риск, т. е. вероятность получения прибыли или получения убытков, ложится на него как на собственника реализуемого товара (имущества).

Конечно, в агентском договоре может быть предусмотрена компенсация некоторых видов затрат агента, на которые он не может влиять. Например, на аренду склада или рекламу. С другой стороны, осуществление этих затрат агентом из своего вознаграждения отвечает рисковому (предпринимательскому) характеру и его деятельности: он сам определяет количество своих сотрудников, способы продвижения и рекламы, площадь и расположение склада и т.п. факторы, которые объективно влияют на финансовые показатели сотрудничества.


По сравнению с договором поставки использование агентского договора (по модели договора комиссии) может иметь следующие преимущества:

1) Товар остается в собственности Принципала до момента его реализации конечным покупателям. Вся выручка также является собственностью Принципала и подлежит перечислению на его расчетный счет в сроки, согласованные сторонами в договоре, агент же получает только вознаграждение.

Это является достаточно важным обстоятельством с точки зрения имущественной безопасности Принципала, который не может быть на 100 % уверен в своем агенте. Например, одновременно с реализацией продукции Принципала агент может заниматься реализацией собственной продукции. В этом случае на имущество нашего Принципала не может быть обращено взыскание по собственным долгам Агента, Принципал может забрать свой товар (имущество) в любой момент. Соответственно, предъявление претензий к Агенту не будет иметь имущественных последствий для основной компании.

2) Учитывая, что товарные остатки являются собственностью Принципала, он может нарабатывать «кредитную историю», брать кредиты под эти товарные запасы.


3) В рамках договора можно полностью прописать стандарты продвижения, рекламы, обслуживания клиентов (начиная от оформления офиса и внешнего вида сотрудников и до сроков реагирования на запросы покупателей, обязанности проведения предпродажной подготовки и т.п.).

4) Агентский договор позволяет варьировать вознаграждение за счет того, что можно возлагать различные функции на его стороны, определять условия увеличения и уменьшения размера вознаграждения в зависимости от показателей деятельности, выполнения отдельных ключевых задач.

Следует иметь в виду, что есть ограничения на использование агентского договора в некоторых сферах деятельности. Например, ФЗ «Об ограничении монополистической деятельности и конкуренции на товарных рынках» содержит запрет на использование в секторе торговли продуктами питания договора комиссии, а именно не допускается, чтобы магазины выступали комиссионерами, то есть брали товар на реализацию с возможностью в любое время его вернуть. Видимо, тем самым защищаются интересы производителей, однако равнозначные по смыслу положения по соглашению сторон могут быть включены в договор поставки (например, о возможности возврата продукции поставщику по истечении срока реализации).

Также есть запрет на использование агентского договора в сферах с ограниченным перечнем «игроков» (газоснабжение и энергоснабжение). Это выглядит обоснованным, поскольку зачастую потребители лишены права выбирать ресурсоснабжающую организацию в конкретном месте, поэтому наличие агента в этих отношениях необоснованно.

Особенности налогообложения и документооборота при заключении агентского договора


По смыслу Гражданского кодекса РФ, принципал, передавая товар на реализацию агенту (посреднику), остается его собственником до момента реализации конечному покупателю. Агент, принимая товар на реализацию, действует от своего имени, но в интересах и за счет принципала. В связи с этим на Агента возложена обязанность выставления покупателям счетов-фактур в случае, если принципал применяет ОСН. Применяемая самим агентом система налогообложения не изменяет этой обязанности и влияет только на налогообложение доходов самого агента (которое состоит из вознаграждения за оказанные услуги).

Передача товара от Принципала Агенту не является реализацией, соответственно счет-фактура при этом не составляется.

Учитывая, что продажа товара осуществляется все-таки принципалом с привлечением посредника, вся выручка от реализации должна быть учтена им при исчислении налога на прибыль и НДС. Агент вознаграждается из доходов принципала. Таким образом, если агент применяет УСН, для принципала его вознаграждение будет безНДС-ным расходом. Агент при налогообложении учитывает только свое вознаграждение и произведенные некомпенсируемые принципалом расходы.


Счета-фактуры, выставленные Агентом своим покупателям, указываются только в Журнале учета полученных и выставленных счетов-фактур, не регистрируются им в своей Книге продаж (абз.6 п.20 Правил ведения книги продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137), а передаются Принципалу вместе с Отчетом Агента и учитываются принципалом.

Если агент применяет общую систему налогообложения, на сумму своего вознаграждения он составляет счет-фактуру.

Обращаем внимание на следующий момент. Принципал вправе установить цену, не ниже которой товар должен быть реализован конечным покупателям. В случае, если товар продается на более выгодных условиях, дополнительная выгода делится поровну между Принципалом и Агентом, если иное не предусмотрено договором. Это относится к правилам определения вознаграждения агента, но не отражается на налоговом  учете сторон договора! В любом случае вся сумма, полученная агентом от покупателей товара, учитывается принципалом в составе своей выручки. Однако на практике встречаются случаи, когда сумма превышения цены реализации товара над стоимостью, указанной принципалом при передаче товара (назовем ее рекомендуемой ценой для реализации), не учитывается принципалом в составе налоговой базы для исчисления налога на прибыль и НДС.



taxbook_80.jpg   Уникальные аналитические материалы и кейсы из практики Центра taxCOACH® в нашей книге о налогах
Скачать ТАКСБУК «Практическое пособие по оптимизации Среднего бизнеса»

Агентский договор глазами налогового органа

Наряду с перечисленными выше преимуществами использования агентского договора в деловой практике, он также хорошо известен контролирующим органам (в т.ч. налоговым) как инструмент оптимизации, при котором разделение функций принципала (собственника товара) и агента носит искусственный характер, единственной целью которого является только оптимизация налогов с доходов.

Внимание налоговых органов, как правило, привлекают следующие случаи:

  • Применение агентом специального налогового режима;

  • Наличие у агента признаков фирмы — «однодневки»;

  • В качестве агента выступает иностранная организация. 


Основные требования к подтверждению реальности агентский отношений:

1) Подтверждение деловой цели заключения договора, например:

  • Расширение территории присутствия Принципала;

  • Работа с отдельными категориями покупателей (или поставщиков), которые не могут быть охвачены Принципалом самостоятельно.

2) Самостоятельное ведение агентом своей деятельности, наличие необходимых ресурсов, компетенции. У налогового органа не должны возникнуть сомнения, что переданные агенту функции выполняются Принципалом самостоятельно.

3) Своевременное оформление актов и отчетов агента об исполнении договора, из которых должно следовать, какие юридические и иные действия совершал агент в рамках агентского договора.

На необходимость наличия отчетов указано в ст.1008 ГК РФ: в ходе исполнения агентского договора агент обязан представить принципалу отчеты в порядке и в сроки, предусмотренные договором; при отсутствии в договоре соответствующих условий агентом представляются отчеты по мере исполнения им договора или по окончании действия договора.


При этом особенно важно, чтобы содержание отчета соответствовало фактическим взаимоотношениям сторон! Например, заключение через агента договора с покупателем/поставщиком, с которым и ранее существовали деловые взаимоотношения, а также активное участие в переговорах сотрудников Принципала, наверняка вызовет вопросы инспекторов о деловой цели привлечения агента.

Достаточно красноречиво по этому поводу высказался Президиум ВАС РФ  в постановлении от 14.02.2012 по делу № А68-3288/09: «Инспекцией представлены доказательства, опровергающие участие иностранной компании в качестве агента общества в отношениях по поставке продукции украинскому предприятию. Так… между украинским предприятием и обществом существовали взаимоотношения до 2005 года, инициатива заключения контракта на поставку путевых машин исходила от украинского предприятия. Контракт… на поставку продукции заключен при участии должностных лиц общества и украинского предприятия, которые непосредственно вели переговоры об условиях поставки. Для решения технических вопросов при подготовке контракта должностные лица общества (директор по экономике и директор по маркетингу)… неоднократно направлялись в командировки в город Киев. Отчеты о результатах этих командировок свидетельствуют о том, что указанный контракт заключен обществом без участия иностранной компании…


Каких-либо отчетов, из содержания которых усматривалось бы участие иностранной компании в поисках покупателей продукции общества, ведении переговоров и заключении договоров на реализацию этой продукции, раскрывалась бы ее роль в содействии обществу по реализации продукции либо в осуществлении иных действий в интересах общества, не представлено.»

4) Наличие у агентов признаков фирм — «однодневок» также может стать поводом для исключения агентского вознаграждения из состава расходов по налогу на прибыль. Агенты должны нести расходы в рамках исполнения договора, иметь необходимые организационные условия для работы, вести переписку с покупателями (поставщиками) и пр. На это в частности обращает внимание ФАС Уральского округа в постановлении от 16.10.2012 по делу Ф09-9412/12.

Таким образом, агентский договор, как и другие имеющиеся в ГК РФ договорные конструкции, перед их применением должен быть проанализирован как с точки зрения «удобства» в деятельности конкретного бизнеса, так и с точки зрения возможных вопросов контролирующих органов.

Другие наши популярные материалы: 

www.taxcoach.ru

Здравствуйте. Т.к. Вы являетесь налоговым резидентом РФ, то налог Вы должны платить в РФ самостоятельно.


СОГЛАШЕНИЕ
от 29 мая 1996 года
МЕЖДУ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИЕЙ И ФЕДЕРАТИВНОЙ РЕСПУБЛИКОЙ
ГЕРМАНИЯ ОБ ИЗБЕЖАНИИ ДВОЙНОГО НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ
В ОТНОШЕНИИ НАЛОГОВ НА ДОХОДЫ И ИМУЩЕСТВО
1. Для целей настоящего Соглашения, если иное не вытекает из контекста:
a) выражения «Договаривающееся Государство» и «другое Договаривающееся Государство» означают, в зависимости от контекста, Российскую Федерацию (Россию) или Федеративную Республику Германия, включая их территории, а также исключительные экономические зоны и континентальные шельфы;
d) выражения «предприятие Договаривающегося Государства» и «предприятие другого Договаривающегося Государства» означают предпринимательскую деятельность, которую осуществляет резидент одного или соответственно другого Договаривающегося Государства;
Статья 7
Прибыль от предпринимательской деятельности
1. Прибыль предприятия Договаривающегося Государства может облагаться налогом только в этом Государстве, если только предприятие не осуществляет свою деятельность в другом Договаривающемся Государстве через расположенное в нем постоянное представительство. Если предприятие осуществляет свою деятельность вышеуказанным образом, то его прибыль может облагаться налогом в другом Государстве, но только в той части, которая может быть отнесена к этому постоянному представительству.

НДС с вознаграждения Вы платить не обязаны, при участии в расчетах по реализации товара на территории РФ иностранной компании, Вы обязаны удерживать НДС.

Вопрос: О налогообложении НДС услуг по поиску клиентов в целях реализации товаров на территории РФ, оказываемых по агентскому договору российской организацией (агентом) иностранной компании (принципалу), а также о признании российской организации налоговым агентом при реализации на территории РФ товаров, принадлежащих иностранной компании, не состоящей на учете в российских налоговых органах.

Ответ:
МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

ПИСЬМО
от 31 июля 2012 г. N 03-07-08/222

В связи с письмом по вопросам применения налога на добавленную стоимость при оказании российской организацией по агентскому договору услуг иностранному принципалу по поиску клиентов в целях реализации товаров на территории Российской Федерации Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики сообщает следующее.
В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — Кодекс) объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.
Порядок определения места реализации работ (услуг) в целях применения налога на добавленную стоимость установлен ст. 148 Кодекса.
Согласно пп. 5 п. 1 ст. 148 Кодекса место реализации работ (услуг) определяется по месту осуществления деятельности организации, выполняющей (оказывающей) работы (услуги), за исключением работ (услуг), предусмотренных пп. 1 — 4.1, 4.3 п. 1 данной статьи. Поскольку оказываемые по агентскому договору услуги по поиску клиентов к услугам, перечисленным в пп. 1 — 4.1, 4.3 п. 1 ст. 148 Кодекса, не относятся, местом реализации таких услуг, оказываемых российской организацией иностранному принципалу, признается территория Российской Федерации и, соответственно, такие услуги подлежат налогообложению налогом на добавленную стоимость в Российской Федерации.
Что касается операций по реализации на территории Российской Федерации товаров, принадлежащих иностранной организации, не состоящей на учете в российских налоговых органах, осуществляемых через российскую организацию — агента, то согласно п. 5 ст. 161 Кодекса при реализации товаров на территории Российской Федерации иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, налоговыми агентами признаются состоящие на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие предпринимательскую деятельность с участием в расчетах на основе договоров поручения, договоров комиссии или агентских договоров с указанными иностранными лицами.
Учитывая изложенное, при реализации на территории Российской Федерации товаров, принадлежащих иностранной организации, не состоящей на учете в российских налоговых органах, налоговым агентом признается российская организация — агент, осуществляющая деятельность на основании агентского договора с иностранной организацией.
Настоящее письмо не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. В соответствии с Письмом Минфина России от 07.08.2007 N 03-02-07/2-138 направляемое письмо имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.

Заместитель директора
Департамента налоговой
и таможенно-тарифной политики
Н.А.КОМОВА
31.07.2012

Таким образом, вне зависимости от того какое лицо Вы создадите, правила будут одинаковыми, ИП УСН 6% в данном случае самое простое.

pravoved.ru

В чем особенности сделки

Как было сказано выше, агентский договор является документом, который регулирует отношения между заказчиком и агентом. При этом исполнитель от имени принципала осуществляет указанные в договоре мероприятия, за что получает вознаграждение.

В соглашении принимают участие три стороны:

  • заказчик или принципал – сторона, которая выступает инициатором заключения договора, именно она нанимает вторую сторону и платит ей вознаграждение;
  • агент или исполнитель – сторона, которая является активным участником договора. Она выполняет возложенные на нее обязанности от имени заказчика;
  • третье лицо – сторона, с которой работает агент по поручению заказчика.

Стоит также отметить, что по всем сделкам, которые совершил исполнитель по указанию и от имени заказчика, все права и обязательства ложатся именно на последнего. Если же агент действовал по поручению принципала, но от своего имени, он принимает все права и обязательства на себя.

Регулируется эта форма сотрудничества главой 52 Гражданского кодекса РФ, где указано, что агентский договор может быть как составлен на четко определенный срок, так и быть бессрочным.

Кроме этого, ГК предусмотрена обязательная оплата за работу исполнителю, размер которой должен быть оговорен в тексте договора. Если такого пункта в документе нет, стоимость услуг исполнителя определяется по аналогичным работам или услугам.

Чтобы заказчик мог контролировать соблюдение условий сделки, агент обязан предоставлять ему отчеты о выполненной работе, в соответствии с требованиями, которые указаны в условиях договора. К своему отчету исполнитель прилагает документы, свидетельствующие о расходах, которые он понес при выполнении задачи. Если заказчик не согласен с представленными расходами, он должен в течение 30 дней от даты получения отчета выдвинуть возражения, в противном случае отчет будет считаться одобренным.

Существенные условия

Есть условия, которые обязательно должны содержаться в тексте договора:

  • объект или предмет договора (то, что должен сделать исполнитель);
  • указание, от чьего имени действует агент, – своего или заказчика. Возможен также комбинированный вариант.Договор

Кроме того, агентский договор между резидентом и нерезидентом должен содержать следующие пункты, которые во избежание конфликтных ситуаций рекомендуется описать очень подробно:

  • данные сторон – полные и сокращенные названия компании, а также форма собственности, ФИО физлица;
  • размер вознаграждения;
  • регламент и форма подачи отчетности агентом;
  • период действия;
  • права и обязанности сторон;
  • право страны – определяется привилегия законодательства конкретного государства. Если этот пункт не будет указан, тогда к договору применяется право страны, которая наиболее тесно с ним связана.

Особенностью агентского договора с нерезидентом является то, что он составляется на двух языках, родных для каждой из сторон.

Налогообложение агентских договоров

При заключении договора между компанией и физическим лицом именно юридическое лицо берет на себя все обязанности налогового агента по вычету НДФЛ. А это значит, что именно работодатель обязан удержать с наемного работника подоходный налог и своевременно перечислить его в казну.

Налоги по агентскому договору с физлицом-нерезидентом начисляются в соответствии с Налоговым кодексом РФ. То есть НДФЛ удерживается с нерезидента по ставке 30%, причем за счет любых средств, получаемых иностранцем, однако максимальный размер налога не должен превышать 50% выплаты.

В соответствии с НК РФ, перечислить деньги в бюджет работодатель должен не позднее дня осуществления выплаты.

Второй налог, к которому привлечено особенно пристальное внимание при сделках между резидентом и нерезидентом, – это НДС. На что необходимо обратить внимание, заключая агентский договор с НДС с нерезидентом?Налоги по агентскому договору

Во время выплаты вознаграждения нерезиденту при условии, что местом реализации его услуг является территория РФ, работодатель обязан вместе с оплатой перечислить в бюджет и налог на добавленную стоимость.

Документом, который подтверждает место оказания услуг, является договор. Сам факт выполненной работы подтверждает соответствующий акт, подписанный двумя сторонами. Хотя в данном случае плательщиком является нерезидент, однако налоговая база определяется отечественным заказчиком, а, значит, именно он обязан начислить, удержать и перечислить в бюджет соответствующую сумму налога.

В НК РФ четко указан перечень услуг, с которых удерживается НДС: с маркетинговых, информационных, консультационных и подобных услуг, если их заказчик находится на территории РФ. Контроль над перечислением налога осуществляет банк, который обслуживает данный контракт. Именно на него возложены обязанности валютного контроля, поэтому при перечислении оплаты за работу в финансовое учреждение необходимо предоставлять платежное поручение на перечисление НДС.

В случае если оплата услуг нерезидента осуществляется частями, начисление и удержание НДС осуществляются пропорционально оплатам.

Стоит отметить, что при заключении агентских договоров заказчики, как правило, обязываются компенсировать агентам расходы по налогу на добавленную стоимость.

Рассмотрим теперь второй вариант, когда местом оказания услуг будет не территория РФ. Здесь все намного проще: резидент не перечисляет НДС, однако должен предоставить специальное письмо в валютный отдел банка.

topmigrant.ru

Нет, такой обязанности у индивидуального предпринимателя не возникает. Объясним почему.

Несмотря на то что упрощенцы не являются налогоплательщиками НДС (п. 2 ст. 346.11 НК РФ), Налоговый кодекс не освобождает их от исполнения обязанностей налоговых агентов (п. 5 ст. 346.11 НК РФ). Однако такие обязанности возлагаются на налогоплательщиков, применяющих УСН и действующих на основании агентских договоров с иностранными лицами, лишь в случае одновременного выполнения трех обязательных условий, установленных п. 5 ст. 161 НК РФ, а именно:

— иностранное лицо (принципал) не состоит на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщика;

— местом оказания услуг является территория РФ;

— агент принимает участие в расчетах.

Как видим, в рассматриваемой ситуации выполняется лишь одно из предусмотренных НК РФ требований — зарубежный брокер не зарегистрирован в качестве налогоплательщика. Что касается других, то, во-первых, предприниматель не участвует в расчетах между брокером и клиентами, а, во-вторых, местом реализации оказываемых иностранным брокером услуг на фондовом рынке территория РФ не будет признаваться до тех пор, пока он не откроет здесь свое постоянное представительство (подп. 5 п. 1 ст. 148 НК РФ). То, что покупатель услуг находится на территории РФ, роли не играет, так как положения подп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ применяются в отношении ограниченного круга услуг, в который брокерские услуги не входят.

Таким образом, предприниматель, который осуществляет поиск клиентов для зарубежного брокера на основании агентского договора и при этом сам не принимает участия в расчетах, не признается налоговым агентом, а значит, не обязан выставлять счета-фактуры и платить НДС в бюджет.

Что касается полученного агентского вознаграждения, отметим следующее. Местом реализации агентских услуг по поиску клиентов для иностранного партнера признается территория РФ, соответственно, такие услуги должны облагаться НДС в РФ (письмо Минфина России от 31.07.2012 № 03-07-08/222). Налоговая база в этом случае будет определяться как сумма дохода, полученная в виде вознаграждения при исполнении указанного договора (п. 1 ст. 156 НК РФ). Однако в силу ранее упомянутого п. 2 ст. 346.11 НК РФ данное правило на упрощенцев не распространяется. Это значит, что с суммы агентского вознаграждения, полученного от иностранного контрагента, предпринимателю также не нужно уплачивать НДС. 

www.eg-online.ru

Добрый день!

Не имеет значение, где Вы будете оказывать рассматриваемые услуги.

Российский НДС будет на общих основаниях (про американский ничего не могу сказать, поэтому не знаю, будет ли что-то удерживать Ваш Заказчик или нет).

Вопрос: О налогообложении НДС в отношении посреднических услуг, оказываемых российской организацией иностранной организации в рамках агентского договора.

Ответ:
МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

ПИСЬМО
от 2 декабря 2011 г. N 03-07-08/339

Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо по вопросу применения налога на добавленную стоимость в отношении посреднических услуг, оказываемых российской организацией иностранной организации в рамках агентского договора, и сообщает следующее.
Согласно п. 1 ст. 146 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — Кодекс) объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.
Порядок определения места реализации работ (услуг) в целях применения налога на добавленную стоимость установлен нормами ст. 148 Кодекса.
Так, на основании пп. 5 п. 1 ст. 148 Кодекса место реализации посреднических услуг, оказываемых российской организацией иностранной организации в рамках агентского договора, определяется по месту осуществления деятельности организации, оказывающей такие услуги.
Таким образом, местом реализации указанных услуг признается территория Российской Федерации и, соответственно, эти услуги подлежат налогообложению налогом на добавленную стоимость на территории Российской Федерации.
Пунктом 1 ст. 156 Кодекса предусмотрено, что при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе агентского договора налоговая база по налогу на добавленную стоимость определяется как сумма дохода, полученная налогоплательщиком в виде вознаграждения за исполнение указанного договора. При этом на основании ст. 164 Кодекса данные операции подлежат налогообложению налогом на добавленную стоимость по ставке в размере 18 процентов.
Одновременно сообщается, что настоящее письмо не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. В соответствии с Письмом Минфина России от 07.08.2007 N 03-02-07/2-138 направляемое письмо имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует налоговым органам, налогоплательщикам, плательщикам сборов и налоговым агентам руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.

Заместитель директора
Департамента налоговой
и таможенно-тарифной политики
Н.А.КОМОВА
02.12.2011

www.buhonline.ru

Налогоплательщики

 

Для правоотношений с иностранным участием крайне важно определить момент, с которого эти отношения попадают под юрисдикцию России. Объектом налогообложения, в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ, является реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ.
В силу специфики данного налога само по себе местонахождение участников сделки имеет лишь вторичное значение: налогоплательщиком НДС при определенных обстоятельствах может являться как российская, так и иностранная организация.
Все иностранные организации в целях НДС делятся на две группы:
1) иностранные организации, состоящие на налоговом учете;
2) иностранные организации, не состоящие на налоговом учете.
Иностранные организации, относящиеся к первой группе, исчисляют и уплачивают НДС в общем режиме, предусмотренном для российских организаций. Такие организации приобретают статус российской организации в целях НДС.
Иностранные организации, относящиеся ко второй группе, подпадают под особый порядок обложения НДС. Суммы НДС за указанных налогоплательщиков исчисляются, удерживаются и перечисляются в бюджет налоговыми агентами.

 

Место реализации товаров, работ, услуг

 

Ключевым для обложения НДС фактором является место реализации товаров или услуг. Следовательно, налоговые обязательства по НДС возникают у иностранных организаций, которые реализуют товары (работы, услуги) на территории РФ.
Местом реализации товаров признается территория РФ при наличии одного или нескольких следующих обстоятельств (ст. 147 НК РФ):
— товар находится на территории РФ и не отгружается и не транспортируется;
— товар в момент начала отгрузки или транспортировки находится на территории РФ.
Неоднозначен вопрос с определением места реализации работ (услуг), что представляет для налогоплательщиков особую трудность. Виды выполняемых работ и оказываемых услуг очень разнообразны по сферам деятельности, месту реализации, особенностям налогообложения. Налоговым кодексом РФ введен ряд критериев для определения места реализации работ (услуг) в зависимости от сферы деятельности налогоплательщика в целях обложения НДС (ст. 148 НК РФ). Правила определения места реализации для целей НДС варьируются в зависимости от характера самих услуг (табл. 1).

Таблица 1

N п/п

Виды работ

Комментарии

1

Местом реализации признается территория РФ, если деятельность
организации или индивидуального предпринимателя, которые выполняют
работы (оказывают услуги), осуществляется на территории РФ,
за исключением случаев, указанных ниже (пп. 5 п. 1 ст. 148 НК РФ)

2

По месту осуществления деятельности покупателя работ (услуг)
(пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ). Россия признается местом реализации,
если покупатель осуществляет свою деятельность на территории РФ:

2.1

Передача, предоставление
патентов, лицензий, торговых
марок, авторских прав или иных
аналогичных прав

Официальная позиция заключается
в том, что при передаче
исключительных прав на основании
сублицензионного договора
действуют те же правила, что и
при первичной передаче прав, т.е.
Россия будет местом реализации
таких услуг, только если
приобретатель данных прав
находится в России (см. Письма
Минфина России от 05.03.2008
N 03-07-08/55, от 01.04.2008
N 03-07-15/44)

2.2

Оказание услуг (выполнение
работ) по разработке программ
для ЭВМ и баз данных
(программных средств и продуктов
вычислительной техники),
их адаптации и модификации

С 01.01.2008 реализация
исключительных прав
на изобретения, полезные модели,
промышленные образцы, программы
для ЭВМ, базы данных, топологии
интегральных микросхем, секреты
производства (ноу-хау), а также
прав на использование указанных
результатов интеллектуальной
деятельности на основании
лицензионного договора
не подлежит налогообложению
(освобождается
от налогообложения) НДС
(пп. 26 п. 2 ст. 149 НК РФ)

2.3

Оказание консультационных,
юридических, бухгалтерских,
инжиниринговых, рекламных,
маркетинговых услуг, услуг
по обработке информации, а также
при проведении
научно-исследовательских
и опытно-конструкторских работ

Что касается аудиторских услуг,
то согласно официальной позиции
Минфина России аудиторские услуги
представляют собой сочетание
консультационных и бухгалтерских
услуг, поэтому Россия будет
местом реализации аудиторских
услуг, только если покупатель
услуг находится на территории РФ
(см. Письмо Минфина России
от 24.08.2005 N 03-04-08/224)

2.4

Предоставление персонала
в случае, если персонал работает
в месте деятельности покупателя

 

2.5

Сдача в аренду движимого
имущества, за исключением
наземных автотранспортных
средств

 

2.6

Оказание услуг агента,
привлекающего от имени основного
участника контракта лицо
(организацию или физическое
лицо) для оказания услуг,
перечисленных выше

 

3

По месту нахождения имущества. Россия признается местом
реализации, если имущество находится на территории РФ
(пп. 1 и 2 п. 1 ст. 148 НК РФ):

3.1

Работы (услуги), связанные
с недвижимым имуществом (кроме
воздушных, морских судов и судов
внутреннего плавания, а также
космических объектов), а именно:
строительные, монтажные,
строительно-монтажные, ремонтные
и реставрационные работы,
а также работы по озеленению,
услуги по аренде

Согласно официальным разъяснениям
перечень работ (услуг),
непосредственно связанных
с имуществом, не является
исчерпывающим (см., например,
Письмо Минфина России
от 12.07.2005 N 03-04-08/185).
Арбитражные суды придерживаются
того же мнения (см., например,
Постановление ФАС Северо-
Западного округа от 01.12.2005
N А56-52630/04). Также есть
примеры судебных решений,
указывающих на то, что услуги по
субаренде недвижимого имущества
относятся к приведенному перечню
услуг, непосредственно связанных
с недвижимостью (Постановление
ФАС Северо-Западного округа
от 01.12.2005 N А56-52630/04)

3.2

Работы (услуги), непосредственно
связанные с движимым имуществом
и указанными выше судами,
а именно: монтаж, сборка,
переработка, обработка, ремонт
и техническое обслуживание

 

4

По фактическому месту оказания услуг. Россия признается местом
реализации, если услуги оказываются на территории РФ
(пп. 3 п. 1 ст. 148 НК РФ):

4.1

Услуги в сфере культуры,
искусства, образования
(обучения), физической культуры,
туризма, отдыха и спорта

 

5

Местом реализации признается территория РФ при условии,
что пункт отправления и (или) пункт назначения находятся
на территории РФ (пп. 4.1, 4.2 п. 1 ст. 148 НК РФ):

5.1

Услуги по перевозке и (или)
транспортировке, а также услуги
(работы), непосредственно
связанные с перевозкой и (или)
транспортировкой (за исключением
услуг (работ), непосредственно
связанных с перевозкой и (или)
транспортировкой товаров,
помещенных под таможенный режим
международного таможенного
транзита)

Услуги оказываются российскими
организациями и индивидуальными
предпринимателями

5.2

Услуги (работы), непосредственно
связанные с перевозкой
и транспортировкой товаров,
помещенных под таможенный режим
международного таможенного
транзита

Услуги оказываются организациями
(в том числе иностранными)
и индивидуальными
предпринимателями

 

Правила определения места реализации услуг по НДС

 

Необходимо отметить, что порядок определения места оказания "электронных услуг" для целей НДС НК РФ не урегулирован. По нашему мнению, местом реализации данных услуг необходимо признать место нахождения покупателя. Под "электронными услугами" следует понимать "веб-хостинг", предоставление доступа к базам данных, реализацию программного обеспечения, реализацию объектов авторских прав, включая игры, дистанционное обучение, а также любую платную передачу данных через Интернет или подобные средства коммуникации.

 

Исчисление и уплата налога

 

Исчисление и уплата суммы налога с доходов иностранной организации, не состоящей на учете в налоговых органах, возложены на налогового агента.
Согласно ст. 161 НК РФ налоговыми агентами иностранной организации могут являться российские организации и индивидуальные предприниматели, а также иностранные организации, состоящие на налоговом учете, которые:
1) приобрели товары, работы, услуги или имущественные права у иностранных лиц, не состоящих на учете в налоговых органах РФ в качестве налогоплательщика (п. п. 1 и 2 ст. 161 НК РФ);
2) реализуют товары по договорам комиссии, поручения или по агентским договорам с иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах РФ в качестве налогоплательщиков, и при этом принимают участие в расчетах, т.е. получают с покупателей выручку от реализации этих товаров (п. 5 ст. 161 НК РФ).
Лица, освобожденные от НДС и (или) применяющие специальные режимы налогообложения (упрощенную систему налогообложения, единый налог на вмененный доход и единый сельскохозяйственный налог), ошибочно считают, что они освобождены от обязанностей налогового агента. Такие лица выступают налоговыми агентами иностранных организаций наравне с плательщиками НДС и обязаны правильно исчислить и уплатить налог, а также сдать налоговую декларацию в предусмотренные НК РФ сроки.
Зачастую бухгалтеры затрудняются исполнять обязанности налогового агента при заключении посреднических договоров с иностранными организациями, так как порядок исчисления налога и применения налоговых вычетов налоговым агентом — покупателем товара (работ, услуг) и налоговым агентом — посредником различается. Рассмотрим более подробно оба эти случая:
1. Налоговый агентпокупатель товаров (работ, услуг) исчисляет налоговую базу отдельно по каждой операции по реализации товаров (работ, услуг) как сумму дохода, полученного иностранным лицом, с учетом НДС. Другими словами, под налоговой базой подразумевается цена товаров (работ, услуг), указанная в договоре (п. 1 ст. 161 НК РФ). Сумма НДС определяется расчетным методом, т.е. ставка налога составляет 10/110 либо 18/118 (п. 4 ст. 164 НК РФ).
Если в контракте с иностранной организацией НДС не предусмотрен или оплата товара производится неденежными средствами, по мнению финансистов, налоговый агент применяет не расчетную ставку, а увеличивает стоимость товара на сумму налога по ставке 18 или 10% (Письма Минфина России от 13.11.2008 N 03-07-08/254, от 15.08.2008 N 03-07-07/78, от 12.04.2007 N 19-11/033709, от 24.10.2006 N 03-04-15/190). По нашему мнению, такой подход противоречит замыслу законодателя, заложенному в п. 1 ст. 161 НК РФ. Поэтому компаниям самостоятельно придется решать, готовы ли они в суде отстаивать свою позицию.
При исчислении суммы налога составляются счета-фактуры в порядке, установленном п. п. 5 и 6 ст. 169 НК РФ. Первый экземпляр счета-фактуры следует хранить в журнале учета выставленных счетов-фактур и регистрировать в книге продаж. Регистрация счета-фактуры в книге продаж производится в момент перечисления дохода иностранному контрагенту. Второй экземпляр счета-фактуры следует хранить в журнале учета полученных счетов-фактур и регистрировать в книге покупок по мере возникновения права на налоговый вычет.
Согласно п. п. 3 и 4 ст. 174 НК РФ налоговые агенты производят уплату суммы налога по месту своего нахождения одновременно с выплатой (перечислением) денежных средств иностранной организации. При этом банк, в котором обслуживается налоговый агент, не вправе принимать от него поручение на перевод денежных средств в пользу иностранного лица, если налоговый агент не представит "платежку" на уплату налога.
Согласно п. 3 ст. 171 НК РФ налоговый агент вправе принять уплаченную сумму НДС к вычету, если выполнены следующие условия:
— товары (работы, услуги) приобретены для целей, указанных в п. 2 ст. 171 НК РФ;
— сумма НДС перечислена в бюджет.
В Письме Минфина России от 07.04.2008 N 03-07-08/84 разъяснено, что налоговый агент имеет право на вычет НДС в том налоговом периоде, в котором произведено фактическое перечисление этой суммы в бюджет.
Согласно п. 5 ст. 171 НК РФ налоговый агент может принять к вычету суммы налога также в случае возврата товаров продавцу, отказа от этих товаров (работ, услуг) либо расторжения соответствующих договоров и возврата сумм авансовых платежей. Если же налоговый агент освобожден от исполнения обязанностей налогоплательщика либо не является плательщиком НДС, то согласно п. 7 ст. 170 НК РФ данные суммы НДС, исчисленные и уплаченные в бюджет при исполнении обязанностей в соответствии с п. 2 ст. 161 НК РФ, включаются в расходы.
2. Налоговым агентомпосредником налоговая база определяется как стоимость товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них суммы НДС (п. 5 ст. 161 НК РФ). К налоговой базе применяется ставка НДС 10 или 18%.
В ситуации, когда налоговый агент является посредником, а в контракте с иностранной организацией прописано, что в стоимость товара НДС не включается, налоговый агент увеличивает стоимость товаров (работ, услуг) на сумму налога и уплачивает налог в бюджет за счет средств принципала (Письмо Минфина России от 26.03.2008 N 03-07-08/69).
Счета-фактуры налоговому агенту необходимо выписывать с пометкой "за иностранное лицо", указывая в строке 6 "Покупатель" наименование своей организации, и регистрировать их в книге продаж без соответствующего отражения в книге покупок. Российская же организация, являющаяся контрагентом налогового агента, регистрирует в книге покупок счета-фактуры, выданные ей комиссионером, с отражением в них показателей счетов-фактур, выписанных комиссионером при приобретении услуг у иностранного лица (Письмо Минфина России от 18.01.2008 N 03-07-08/13).
Налоговый агент, осуществляющий операции на основании договоров комиссии, поручения, агентского договора (п. 5 ст. 161 НК РФ), не имеет права на вычет НДС, уплаченного иностранному лицу, так как налог уплачивается за счет третьих лиц.
В отношении уплаты "агентского" НДС есть следующая отличительная особенность: суммы НДС, удержанные у иностранного продавца товаров за истекший налоговый период, подлежат уплате в бюджет в общем порядке — равными долями не позднее 20-го числа каждого из трех месяцев, следующего за истекшим налоговым периодом.
Все налоговые агенты обязаны представить в налоговые органы по месту своего учета налоговую декларацию по НДС не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом (кварталом), если иное не предусмотрено гл. 21 НК РФ (п. 5 ст. 174 НК РФ). Следует особо отметить, что разд. 2 декларации по НДС заполняется налоговым агентом отдельно по каждому иностранному лицу, не состоящему на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщика.

 

Вместо заключения…

 

Самым эффективным нововведением в финансовой политике и практике последней трети прошлого столетия стало широкое распространение НДС (Value-Added Tax (VAT) (англ.)), который был изобретен французским финансистом М. Лоре. НДС — это косвенный многоступенчатый налог, взимаемый на всех стадиях производства и реализации товаров (работ, услуг).
Одним из основных принципов НДС, реализованным в большинстве стран, является нейтральность этого налога, т.е. то, что он не вносит искажений в структуру экономических мотиваций хозяйствующих субъектов. Данный принцип означает, что налог должен взиматься с создаваемой добавленной стоимости и не должно быть временных разрывов в начислении и возмещении этого налога. Это явилось важнейшей причиной внедрения НДС в налоговую практику многих стран мира взамен не обладающих таким свойством оборотных налогов.

Передача права собственности на товары, результаты выполненных работ, оказание услуг на возмездной и безвозмездной основе — это и есть те обстоятельства, которые рассматриваются как объект налогообложения. Факт постановки организации на учет не влияет на объект налогообложения, следовательно, не может изменить налогового обязательства.
Однако в соответствии с гл. 21 НК РФ вопрос постановки на учет является серьезным фактором, влияющим на определение налогооблагаемой базы при наличии одинакового объекта обложения (ст. 161 НК РФ). Этот вопрос имеет большое значение для получения права на налоговые вычеты, предусмотренные гл. 21 НК РФ, по налогу, уплаченному за приобретенные товары, работы, услуги или уплаченные при ввозе товара на таможенную территорию (п. 4 ст. 171 НК РФ).
Указанные суммы налога подлежат вычету или возврату налогоплательщику — иностранному лицу при выполнении следующих условий:
1) налог должен быть фактически уплачен налогоплательщиком при ввозе товаров или удержан и уплачен налоговым агентом;
2) вычету или возврату подлежат суммы налога только в той части, в которой ввезенные товары или приобретенные товары (работы, услуги), имущественные права использованы при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг), реализованных удержавшему налог налоговому агенту;
3) налогоплательщик — иностранное лицо состоит на учете в налоговых органах РФ.
По нашему мнению, положения гл. 21 НК РФ и отраженная в ней концепция законодателя противоречат принципам, установленным п. п. 1 — 3 ст. 3 НК РФ, и требуют корректировки.
В частности, необходимо предусмотреть заявительный порядок возврата уплаченного НДС иностранным организациям, не состоящим на налоговом учете в РФ и являющимся плательщиками НДС в своей стране. При этом необходимо установить требования к пакету документов и порядку их представления; минимальную сумму налога к возмещению; период времени, на который может распространиться заявление, и др. Введение таких мер будут способствовать защите конкуренции и созданию равных условий для местных и иностранных организаций.
В международной практике некоторые страны предоставляют возможность возврата уплаченных сумм НДС иностранным лицам, которые не имеют представительства и не ведут экономической деятельности на их территории. В европейских странах правовой основой возврата НДС является 13-я Директива Совета Европейских Сообществ от 17.11.1986 N 86/560/EEC.

Желание российского законодателя расширить долю косвенных налогов в бюджете РФ в виде НДС вполне понятно. Но при этом немаловажное значение для пополнения доходных статей бюджета имеет привлечение иностранного капитала в экономику РФ. Поэтому необходимо учесть как интересы бюджета, так и интересы иностранных инвесторов. В данной статье затронуты лишь отдельные аспекты налоговых обязательств по НДС при заключении сделок с иностранными организациями. Вместе с тем государственный интерес в пополнении бюджета может быть обеспечен совершенствованием законодательства в части налогообложения доходов иностранных организаций от источников в Российской Федерации путем пересмотра перечня доходов иностранных организаций, облагаемых в Российской Федерации.

www.pnalog.ru


Categories: Бизнес

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *

Этот сайт использует Akismet для борьбы со спамом. Узнайте, как обрабатываются ваши данные комментариев.